1. Introdução

O sistema tributário brasileiro admite basicamente quatro regimes de tributação para pessoas jurídicas, quais sejam:

– Lucro Real;
– Lucro Presumido;
– Lucro Arbitrado; e
– Simples Nacional.

Hoje, abordaremos dois desses regimes: o Lucro Real e o Lucro Presumido, explicando o que é cada um deles, suas principais diferenças e consequências na carga tributária.

Ressaltamos, previamente, que embora tais sistemáticas digam respeito à apuração do IRPJ e da CSLL, a adoção dos regimes afeta diretamente a tributação do PIS e da COFINS, como será abaixo demonstrado.

2. Lucro Presumido

O Lucro Presumido é uma faculdade do contribuinte, ou seja, aquele que não estiver obrigado a apurar o IRPJ e a CSLL com base no Lucro Real poderá optar pelo Lucro Presumido. A opção é sempre feita no momento da data do pagamento da primeira ou da única quota do IRPJ e da CSLL correspondentes ao primeiro período de apuração de cada ano-calendário, não podendo o contribuinte se retratar no respectivo ano.

O Lucro Presumido não possui relação com o lucro contábil: ele é determinado por meio da aplicação de coeficientes sobre a receita bruta auferida pela pessoa jurídica em determinado período, a qual, nos termos do art. 12 do Decreto-lei nº 1.598/1977, compreende:

– O produto da venda de bens nas operações de conta própria;
– O preço da prestação de serviços em geral;
– O resultado auferido nas operações de conta alheia; e
– As receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas nos itens acima.

Considerando que os coeficientes variam de acordo com o tipo de atividade prestada pela pessoa jurídica, a receita será desdobrada, conforme sua natureza. Isto é, se a empresa tem receitas de diversas espécies, o seu Lucro Presumido deverá ser apurado separadamente para cada atividade, somando-as para fins da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Importante ressaltar, ainda, que a margem de lucro mencionada pode ser distinta para o IRPJ e para a CSLL. Vejamos:

Portanto, para fins do cálculo do IRPJ e da CSLL na sistemática do Lucro Presumido, aplicam-se os coeficientes acima sobre a receita bruta do período e, então, as alíquotas de 15% (e adicional de 10%, se aplicável) e de 9% para o IRPJ e para a CSLL, respectivamente.

Por fim, o período de apuração, no caso do Lucro Presumido, será sempre trimestral, podendo os valores serem pagos em uma única parcela ou três parcelas mensais.

3. Lucro Real

O art. 258 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/2018) define que lucro real é “o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas por este Regulamento”.

Diferentemente do que ocorre com o Lucro Presumido, em que aplica-se uma margem de lucro sobre a receita bruta auferida, a apuração do IRPJ na sistemática do Lucro Real parte do lucro líquido contábil, determinado, por sua vez, em observância dos preceitos da legislação comercial, isto é, da Lei 6.404/1974 (Lei das S.A.) e pelos Pronunciamentos Técnicos editados pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC).

Não significa, entretanto, que o lucro real (base de cálculo para a apuração nessa sistemática), se confunda com o lucro contábil. O lucro contábil apura a movimentação patrimonial da empresa, somando-se receitas e despesas até determinar o lucro líquido. No lucro real, também se somam receitas e despesas, porém, nem toda receita e despesa reconhecidas pela contabilidade serão reconhecidas pelo Fisco para fins tributários. Os dividendos, por exemplo, configuram receita para fins contábeis, mas são isentos e, portanto, excluídos do lucro real (art. 10 da Lei nº 9.249/1995).

Tem-se, pois, um caso de discrepância entre o balanço contábil e o balanço fiscal. Basicamente, a legislação fiscal determina as receitas e despesas que devem ser adicionadas ou excluídas do lucro contábil para fins do cálculo do lucro real. Vejamos um comparativo simplificado:

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As despesas com brindes e as multas de trânsito não são dedutíveis e os dividendos, por sua vez, não são tributáveis, sendo, pois, uma receita a ser excluída definitivamente. Vale destacar, ainda, que se houver compensações, estas deverão ser aplicadas após as adições e exclusões para, então, apurar-se o lucro real, sobre o qual aplicar-se-ão as alíquotas de IRPJ e CSLL de 15% (e adicional de 10%, se aplicável) e 9%, respectivamente.

Algumas empresas podem optar pelo Lucro Real pois, a depender da atividade por esta prestada, a carga tributária será menor nesta modalidade de regime do que no Lucro Presumido. Trata-se de um planejamento tributário que deve ser realizado com cautela por profissional competente. No entanto, existem pessoas jurídicas que são obrigadas a adotar o Lucro Real. Como principais exemplos, podemos citar:

– Que tenham auferido receita bruta total superior a R$78.000.000,00 no ano-calendário anterior, ou proporcional ao número de meses do período-base, quando inferior a 12 meses;
– Sejam instituições financeiras ou equiparadas;
– Tenham lucros, rendimentos ou ganhos de capital originados no exterior;
– Queiram usufruir de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do IRPJ, nos termos da legislação etc.

O período de apuração do Lucro Real poderá ser trimestral ou anual, à escolha do contribuinte. No caso de apuração trimestral, o IRPJ será recolhido em quota única ou em até três parcelas mensais, conforme ocorre com o Lucro Presumido. Caso opte pelo Lucro Real anual, no entanto, o contribuinte deverá recolher, mensalmente, valores antecipados. As antecipações calculam-se com base no lucro estimado do mês exatamente do mesmo modo como se calcula o Lucro Presumido. Tais valores não são definitivos, ou seja, o contribuinte poderá, ao final do ano, ter de pagar mais ou ser compensado, a depender dos valores recolhidos e do lucro efetivamente obtido ao final do período.

4. PIS e COFINS

A sistemática do PIS e da COFINS varia de acordo com o regime de tributação adotado. Via de regra, quando se apura o IRPJ e a CSLL com base no Lucro Real, a sistemática do PIS e da COFINS será a não-cumulativa, enquanto, no caso do Lucro Presumido, será cumulativa. A base de cálculo para ambas as contribuições, nas duas modalidades, será a receita bruta do período, conforme o §1º, do art. 3º, da Lei n. 9.718/1998, as alíquotas, entretanto, irão variar.

No Lucro Presumido (sistemática cumulativa), as alíquotas serão de 0,65% para o PIS e de 3% para o COFINS. Não há, no entanto, a possibilidade de creditar-se do PIS e da COFINS recolhidos nas etapas anteriores, como ocorre no regime não-cumulativo.

No Lucro Real (sistemática não cumulativa), por sua vez, as alíquotas serão substancialmente elevadas, respectivamente para 1,65% e 7,6%. Não obstante, é assegurado ao contribuinte o direito de creditar-se desse percentual, aplicado sobre diversos pagamentos, como por exemplo, bens adquiridos para revenda, bens e serviços utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda ou à prestação de serviços etc.

Ressaltamos que nem toda empresa tributada com base no Lucro Real está sujeita ao regime não cumulativo do PIS e da COFINS, sendo que as Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 estabelecem algumas hipóteses nas quais as empresas continuam obrigadas à sistemática cumulativa.

5. Afinal, qual dos regimes é mais vantajoso?

Caso o contribuinte possa optar por quaisquer dos regimes, não existe uma única resposta para esta pergunta, pois diversos fatores deverão ser considerados, desde a atividade preponderante prestada pela pessoa jurídica, pois esta influenciará nos coeficientes de presunção do Lucro Presumido, até eventuais tomadas de crédito de PIS e COFINS no caso da sistemática não cumulativa.

Ademais, o Lucro Real poderá ser menos oneroso se a atividade do contribuinte permitir um número razoável de despesas dedutíveis e/ou receitas não tributáveis, de maneira a diminuir a base de cálculo do IRPJ e da CSLL.

Portanto, tanto o Lucro Real quanto o Lucro Presumido poderão ser mais vantajosos, devendo a situação do contribuinte ser analisada de forma individualizada, considerando os mais variados critérios.

6. Conclusão

Os regimes de tributação do Lucro Real e do Lucro Presumido são bastante distintos entre si. Suas bases de cálculo não possuem os mesmos critérios de cálculo, também não há as mesmas deduções ou adições e períodos de apuração. As alíquotas do IRPJ e do CSLL, de outro lado, são as mesmas nos dois regimes, ou seja, de 15% e 9%, respectivamente.

Em regra, a adoção de um determinado regime de apuração também definirá a sistemática de cálculo do PIS e da COFINS, isto é, se cumulativa ou não cumulativa.

No mais, para definir qual dos regimes é mais vantajoso ao contribuinte, deverá ser feita uma análise criteriosa e específica para cada situação, exceto pelos casos em que a pessoa jurídica está obrigada a adotar o Lucro Real, quando não haverá opção.

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